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蹲驶峒啤返�23段的生估价要求也指的是在同一时间对〃整类〃投资而不是〃所有投资〃进行重估。应用本解释公告要求选择单一的会计政策，并将其应用于各类短期投资。
《国际会计准则第25号投资会计》（1994年重编）第23段，长期投资
注：《国际会计准则第39号金融工具：确认与计量》（1998）对自2001年1月1日或以后日期开始的财务年度有效，并取消了这项会计政策的选择。提前采用《国际会计准则第39号金融工具：确认与计量》只能自1999年3月15日以后结束的财务年度开始时起。列作长期资产的投资，在资产负债表内应以下列价值之一计价：
（1）成本；
（2）重估金额；
（3）对有价权益性证券，以投资组合为基础确定的成本与市价孰低。
如果采用重估金额应采用周期性重估政策，并对该类别中所有长期投资同时进行重估。
注：上述允许选用的处理方法（3），以投资组合为基础确定的成本与市价孰低，仅适用于一类投资，即有价权益性证券。如果采用重估金额，《国际会计准则第25号投资会计》第23段中的重估要求指的是同时对整类投资进行重估。同时，《国际会计准则第25号投资会计》第50段（1）建议分类别披露对长期投资的分析。应用本解释公告要求选择单一的会计政策，并将其应用各类长期投资。
解释公告 第20号
权益法：损失的确认
问题
1、在一些情况下，投资者可能会持有各种按权益法核算的在联营企业的或合营的财务权益。例如，投资者可能持有的财务权益包括普通股或优先股、贷款、预付款、债务性证券、获得普通股的选择权或者应收账款。
2、《国际会计准则第28号》第22段指出，在权益法下，一旦投资者对联营企业的亏损分担额等于或超过了投资的账面金额，该投资者通常应终止将其对联营企业的更多亏损分担额列人收益表。但是，对于投资者作出担保或其他承诺的联营企业债务，应在投资者已承担的义务或已代联营企业偿债的支出范围内，计提追加损失。
3．在权益法下，问题是：
（1）何种财务权益应计人《国际会计准则第28号》第22段所指的〃投资账面金额〃；
（2）若企业持有末计人投资账面金额的其他在被投资者中的财务权益，该实体是否应继续确认超过投资账面金额的对联营企业或合营的亏损分担额。
4．本解释公告规范了《国际会计准则第28号》中权益法的应用。根据《国际会计准则第31号一合营中权益的财务报告》第32段规定的允许选用的处理方法，采用权益法报告其在共同控制实体权益的企业，也适用本解释公告。
结论
5．财务权益可以多种方式进行描述，例如，一些权益被描述为普通股或优先股。根据《国际会计准则第28号》第22段，投资的账面金额应仅包括那些能提供给投资者参与被投资者盈利或亏损以及剩余权益的无限制权利的工具的账面金额。
6．如果投资者分担的亏损额超过了投资的账面金额，投资的账面金额应减为零，并应终止确认更多的亏损，除非投资者对被投资者负有义务或者有义务履行其曾保证或以其他方式承诺的被投资者的义务（而不论有无提供资金）。若投资者负有这样的义务，则应继续确认其对被投资者亏损的分担额。
7．根据本解释公告第5段，未计人投资账面金额的对被投资者的财务权益，应按照其他适用的国际会计准则进行会计处理，例如《国际会计准则第39号一金融工具：确认和计量》以及（在实施《国际会计准则第39号》之前尺国际会计准则第25号一投资会计》（1994年重编）。
8．被投资者的持续亏损应被认为是在该被投资者的财务权益，包括根据本解释公告第5段计人投资账面金额的财务权益和其他财务权益可能已发生减值的客观证据。计人资产账面金额的财务权益账面金额的减值应以根据权益法下的亏损谰整后的账面金额为基础确定。
9．如果投资者曾保证或以其他方式承诺了被投资者的义务或履行被投资者的义务，那么，除了应继续确认其对被投资者亏损的分担额之外，投资者还应确定按照《国际会计准则第37号一准备、或有负债和或有资产》是否应确认一项准备。（在实施《国际会计准则第37号》之前，应根据《国际会计准则第10号一或有事项和资产负债表日后事项》（1994年重编）的要求评价准备的确认。
披露
10．如果投资者终止确认其对被投资者的亏损分担额，那么，投资者应在财务报表附注中披锗当期及累积未确认的对被投资者亏损的分担额。
结论依据
11《国际会计准则第28号》对权益法作了定义，并就如何采用权益法（包括初始成本的分摊以及投资者利润或亏损份额的后续确认）提供了指南。这些定义和指南也适用于根据《国际会计准则第31号》第32段采用权益法的合营者。
12．根据《国际会计准则第28号》提供的指南，被投资者亏损的确认与代表投资者在被投资者净资产中的剩余权益的工具有关。对被投资者的所有其他财务权益不是投资账面金额的一部分，应按其他适用的国际会计准则进行会计处理。
13《国际会计准则第28号》第22段指出，对于投资者作出担保或其他承诺的被投资者债务，应在投资者己承担的义务或已代被投资者偿债的支出范围内，计提追加的损失。对被投资者负担的义务以及为履行投资者曾保证或承诺的义务而对被投资者的支付，实质上与投资者以被投资者的名义承担义务或进行支付这类义务是相同的。因此，对被投资者负有义务以及以任何形式（例如对被投资者的贷款或预付款）为义务提供资金的事实，不应导致亏损确认的终止。
14．对于按权益法核算的财务权益，《国际会计准则第28号》第23段要求，如果有迹象表明，对联营企业的投资可能已发生减值，则企业应根据《国际会计准则第36号一资产减值》确定是否应确认减值损失。对于按《国际会计准则第39号》核算的财务权益尺国际会计准则第羽号》第109段要求企业在每个资产负债表日评价是否存在客观的证据表明某项金融资产或某组金融资产可能已发生减值。如果存在任何证据表明可能已发生减值，则企业应根据《国际会计准则第39号》第111段和117段进行相关的减值测试。被投资者的持续亏损就是可能已发生减值的证据，并应进行进一步的测试以确定是否应确认减值费用。
15．《国际会计准则第37号》规范了准备的确认和计量要求，包括担保以及法定或推定义务。计量准备应考虑权益法下已确认的被投资方的亏损，并因此避免重复对权益法下已确认的亏损计提准备。
16《国际会计准则第28号》第22段指出，如果被投资者以后有报告收益，投资者只有在分得的利润份额与未确认的净损失份额相等后，才能重新开始记录所得的利润份额。披露末确认的投资者对被投资者的亏损分担额，对于提供与了解投资状况有关的信息是必要的。
结论达成日期：1999年8月
生效日期：本解释公告自2000年7月15日起有效。会计政策变更应按《国际会计准则第8号》第46段的过渡性规定进行会计处理。
解释公告 第21号
所得税：已重估非折旧资产的收回
问题
1、《国际会计准则第12号所得税会计》第51段指出，递延所得税负债和资产的计量，应反映在资产负债表日从企业预期收回或清偿那些引起暂时性差异的资产和负债账面金额的方式中推算出的纳税结果。
2、《国际会计准则第12号所得税会计》第20段指出，资产重估并不总是会影响重估当期的应税利润（或纳税亏损），而且，资产的计税基础可能不会因重估而调整。如果账面金额的未来收回是应税的，那么，重估后资产的账面金额与其计税基础之间的差额属于暂时性差异，并会产生递延所得税负债或资产。
3、问题是，就那些不进行折旧的（非折旧资产）且根据《国际会计准则第16号不动产、厂场和设备》（1998修订）第29段已重估的资产而言，如何解释〃收回〃这个概念。
4、本解释公告也适用于根据《国际会计准则第25号投资》第23段（2）以重估价计量，但若适用《国际会计准则第16号不动产、厂房和设备》原本也应属于非折旧资产的投资性房地产。
结论
5、《国际会计准则第16号不动产、厂房和设备》第29段中非折旧资产重估价产生的递延所得税负债或资产，应以通过销售收回该资产账面金额所产生的纳税结果为基础进行计量，而不论该资产账面金额的计量基础如何。因此，如果税法规定，销售资产产生的应税金额的适用税率不同于使用资产产生的应税金额的适用税率，那么，应使用前一项税率计量。
结论依据
6、《编报财务报表的框架》指出，如果与资产相关的未来经济利益很可能流人企业，则企业应确认该资产。通常，这些未来经济利益将通过销售、使用、或先使用后销售而获得（因此，资产的账面金额也将通过这些方式收回）。确认折旧意味着，应折旧资产账面金额中的应折旧金额部分预期将通过使用来收回，而残值部分将通过销售来收回。与此一致，诸如具有无限寿命的土地等非折旧资产的账面金额将只有通过销售而收回。也就是说，由于资产不可折l日，其账面金额的任何部分预期都不会通过使用（即消耗）而收回。与非折旧资产相关的递延所得税应反映销售资产的纳税结果。
7、对预期收回方式的预测不应建立在资产账面金额的计量基础上。例如，如果非折旧资产的账面金额以其使用价值计量，该计量基础并不意味着资产的账面金额预期将通过使用来收回，而是在最终处置时以残值的方式收回。
结论达成日期：1999年8月
生效日期：本结论自2000年7月15日起生效。会计政策变更应根据《国际会计准则第8号当期净损益、重大差错和会计政策变更》第46段的过渡性规定进行会计处理。（参考资料：《国际会计准则第12号所得税》（1996年修订））
解释公告 第22号
企业合并：初始报告公允价值和商誉的后续调整
问题
1．在对企业合并进行初始会计处理时，购买方可能未能获得所有的证据来认定和可靠地估计购人资产和负债的公允价值，或者可辨认资产和负债可能尚未满足确认标准。这可能是由于所购企业的复杂性、及时编制和报告财务信息的需要或者其他因素。
2．《国际会计准则第22号企业合并》（1998年修订）第71段指出，在核算企业合并时，购入的、在最初核算购买交易时不符合单独确认标准的可辨认资产和负债，应在它们以后符合标准时加以确认。如果购买以后，追加的证据有助于估计最初核算购买交易时确定的那些可辨认资产和负债的金额，则应调整所购可辨认资产和负债的账面金额。如果有必要，分配到商誉或负商誉上的金额还应根据下述情况作出调整：
（1）根据《国际会计准则第36号资产减值》的要求，调增商誉的账面金额但不得超过其可回收金额；
（2）这种调整于购买后开始的第一个会计年度结束之前进行（第31段要求确认的可辨认负债除外，它应采用第31段（3）所确定的时限）；
除此之外，对可辨认资产和负债的谰整应确认为收益和费用。
3．问题是，在《国际会计准则第22号企业合并》第71段所述的有限情况下进行调整时：
（1）对所购可辨认资产和负债的初始公允价值的调整是否应包括如果调整后的公允价值自购买日起就采用可将导致的折旧和其他变更的影响；
（2）商誉或负商誉的相关调整是否应包括购买日后商誉或负商誉调整后金额摊销的影响；
（3）对所购可辨认资产和负债，以及商誉或负商誉的调整应如何列示。
4．本解释公告不适用于下列项目，因为它们已在国际会计准则中具体涉及：
（1）根据《国际会计准则第12号所得税》（1996年修订）第66至68段确认的递延所得税资产和负债；
（2）《国际会计准则第22号企业合并》（1998年修订）第75和76段规范的，对终止或减少被购方的活动而初始提取的准备的转回。 结论
5．在《国际会计准则第22号企业合并》第71段所述的有限情况下，对所购可辨认资产和负债账面金额进行的调整，应如同调整后的公允价值自购买日起就采用来计算。因此，该项调整应包括初始公允价值变更的影响，以及如果调整后的公允价值自购买日起就采用而会导致的折旧和其他变更的影响。
6．如果对可辨认资产和负债的调整是在购买后开始的第一个会计年度结束之前进行的，那么若有必要，商誉和负商誉的账面金额也应被调整至如果在购买日就可获得调整后的公允价值而原本应确定的金额。因此，商誉摊销或负商誉的确认也应自购买日起进行调整。但是，对商誉账面金额的调整不应使商誉的账面金额超出其可收回金额。
7．根据本解释公告第5和壬段确定的，对折旧和摊销、减值费用以及其他金额的调整，应计人在收益表中列示的各类收益或费用的净利润或损失。只有根据其他准则，被要求或允许直接借记或贷记权益的购买后的项目，应在权益中确认；本解释公告不改变这些准则中的规定。
披露
8．对可辨认资产或负债或者商誉或负商誉账面金额的调整，应在调整当期的财务报表上予以披露和说明。与前期和可比期间有关的谰整额也应予以披窿。
结论基础
9．见《国际会计准则第22号企业合并》第71段在非常有限的情况下，给购买方留出一段时间来最终确定所购可辨认资产和负债的金额，并随之对商誉或负商誉进行调整。《国际会计准则第22号企业合并》第72段指出，所作时间限制是为了防止对商誉和负商誉进行无限制地重估和调整。但是，在要求对所购可辨认资产和负债的公允价值进行调整时《国际会计准则第22号企业合并》第71段并没有提及忽略其他准则所要求或允许的变更，例如折旧、摊销、对公允价值的调整、对资产销售利得的会计处理等。因此，对折旧和摊销、减值费用以及其他金额的调整应如同调整后的公允价值自购买日起就采用来确定，并记人在收益表中列示的各类收益或费用。此外，企业应根据《国际会计准则第36号资产减值》的要求确定商誉的可收回金额。《国际会计准则第22号企业合并》第71段（1）要求，该金额应作为调增商誉的最高限。如果商誉的账面金额因《国际会计准则第22号企业合并》第71段（2）中的时间限制而末减少，则应使用商誉的可收回金额来确定商誉的账面金额是否已发生减值。
10．根据《国际会计准则第22号企业合并》第71段，除非对可辨认资产和负债账面金额的调整被适当地确认为对商誉或负商誉的调整，则应被确认为收益或费用。但是，这项规定并不改变购买日后根据那些要求或允许将项目直接借记或贷记权益的准则所进行的会计处理。例如，对于对在购买日后根据《国际会计准则第16号不动产、厂场和设备》第29段进行重估价的所购不动产、厂场和设备的初始确认价值进行的谰整，根据《国际会计准则第16号不动产、厂房和设备》第37段计人权益的相关重估价盈余应以所购不动产、厂场和设备的谰整后的公允价值为基础确定。但是，根据本解释公告第5段，资产初始金额的减少也会导致对减少资产折旧的调整；减少额将反映为折旧费用的降低。
11．《国际会计准则第22号企业合并》第93段要求，如果可辨认资产和负债的公允价值仅能临时性地确定，企业应对此予以披露。这项规定的涵义是，在这种情况下，企业尚不能进行可靠的估计，因此所作的调整不应作为《国际会计准则第8号一当期净损益、重大差错和会计政策变更》（1993年修订）第招至30段中规范的会计估计变更进行会计处理。
12．《国际会计准则第22号企业合并》第93段还要求企业披露和说明对临时确定公允价值的后续调整。
结论达成日期：1999年10月
生效日期：本解释公告对在2000年7月15日或以后结束的年度期间进行的调整有效。
附录
本附录只是说明性的，不是本解释公告的组成部分。附录的目的是说明本解释公告的运用，以帮助明晰其涵义。本附录不涉及所作调整的递延所得税后果。
（解释公告第22号）应用示例
例1
1．某企业在12月31