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发生减值或毁损等形成的损失；与商品所有权有关的报酬，是指商品价值增值
或通过使用商品等形成的经济利益。企业已将商品所有权上的主要风险和报酬
转移给购货方，构成确认销售商品收入的重要条件。
判断企业是否已将商品所有权上的主要风险和报酬转移给购货方，应当关
注交易的实质，并结合所有权凭证的转移进行判断。如果与商品所有权有关的
任何损失均不需要销货方承担，与商品所有权有关的任何经济利益也不归销货
方所有，就意味着商品所有权上的主要风险和报酬转移给了购货方。
通常情况下，转移商品所有权凭证并交付实物后，商品所有权上的所有风
险和报酬随之转移，如大多数商品零售、预收款销售商品等。对于商品零售交
易，销货方在售出商品时将商品交付给购货方，同时收到购货方支付的货款，
这一交付行为发生后，购货方一般不能退货，售出商品发生的任何损失均不再
需要销货方承担，售出商品带来的经济利益也不再归销货方所有，因此可以认
为该售出商品所有权上的风险和报酬已转移给了购货方。
某些情况下，转移商品所有权凭证但未交付实物，商品所有权上的主要风
险和报酬随之转移，企业只保留商品所有权上的次要风险和报酬，如交款提货
方式销售商品。有时，已交付实物但未转移商品所有权凭证，商品所有权上的
主要风险和报酬未随之转移，如采用支付手续费方式委托代销商品。
（2）企业既没有保留通常与所有权相联系的继续管理权，也没有对已售出
的商品实施控制。
通常情况下，企业售出商品后不再保留与商品所有权相联系的继续管理权，
也不再对售出商品实施有效控制，商品所有权上的主要风险和报酬已经转移给
购货方，通常应在发出商品时确认收入。如果企业在商品销售后保留了与商品
所有权相联系的继续管理权，或能够继续对其实施有效控制，说明商品所有权
上的主要风险和报酬没有转移，销售交易不能成立，不应确认收入，如售后租
回。
（3）收入的金额能够可靠地计量
收入的金额能够可靠地计量，是指收入的金额能够合理地估计。收入金额
能否合理地估计是确认收入的基本前提，如果收入的金额不能够合理估计就无
法确认收入。企业在销售商品时，商品销售价格通常已经确定。但是，由于销
售商品过程中某些不确定因素的影响，也有可能存在商品销售价格发生变动的
情况。在这种情况下，新的商品销售价格未确定前通常不应确认销售商品收入。
（4）相关的经济利益很可能流入企业
在销售商品的交易中，与交易相关的经济利益主要表现为销售商品的价款。
相关的经济利益很可能流入企业，是指销售商品价款收回的可能性大于不能收
回的可能性，即销售商品价款收回的可能性超过50％。企业在销售商品时，如估
计销售价款不是很可能收回，即使收入确认的其他条件均已满足，也不应当确
认收入。
企业在确定销售商品价款收回的可能性时，应当结合以前和买方交往的直
接经验、政府有关政策、其他方面取得信息等因素进行分析。企业销售的商品
符合合同或协议要求，已将发票账单交付买方，买方承诺付款，通常表明相关
的经济利益很可能流入企业。如果企业判断销售商品收入满足确认条件而予以
确认，同时确认了一笔应收债权，以后由于购货方资金周转困难无法收回该债
权时，不应调整原会计处理，而应对该债权计提坏账准备、确认坏账损失。如
果企业根据以前与买方交往的直接经验判断买方信誉较差，或销售时得知买方
在另一项交易中发生了巨额亏损、资金周转十分困难，或在出口商品时不能肯
定进口企业所在国政府是否允许将款项汇出等，就可能会出现与销售商品相关
的经济利益不能流入企业的情况，不应确认收入。
（5）相关的已发生或将发生的成本能够可靠地计量。
根据收入和费用配比原则，与同一项销售有关的收入和费用应在同一会计
期间予以确认，即企业应在确认收入的同时或同一会计期间结转相关的成本。
因此，如果成本不能可靠计量，相关的收入就不能确认。
相关的已发生或将发生的成本能够可靠地计量，是指与销售商品有关的已
发生或将发生的成本能够合理地估计。通常情况下，销售商品相关的已发生或
将发生的成本能够合理地估计，如库存商品的成本、商品运输费用等。如果库
存商品是本企业生产的，其生产成本能够可靠计量；如果是外购的，购买成本
能够可靠计量。有时，销售商品相关的已发生或将发生的成本不能够合理地估
计，此时企业不应确认收入，若已收到价款，应将已收到的价款确认为负债。
2．销售商品收入金额的确定
企业销售商品满足收入确认条件时，应当按照已收或应收合同或协议价款
的公允价值确定销售商品收入金额。通常情况下，从购货方已收或应收的合同
或协议价款即为其公允价值，应当以此确定销售商品收入的金额。
在涉及现金折扣、商业折扣、销售折让时，销售商品收入金额的确定方法
如下：
（1）现金折扣。现金折扣是指债权人为鼓励债务人在规定的期限内付款而
向债务人提供的债务扣除。现金折扣一般用符号“折扣率/付款期限”表示，例
如，“2/10—1/20—N/30”表示：销货方允许客户最长的付款期限为30天，如
果客户在10天内付款，销货方可按商品售价给予客户2％的折扣；如果客户在
20天内付款，销货方可按商品售价给予客户1％的折扣；如果客户在21天至30
天内付款，将不能享受现金折扣。
企业销售商品涉及现金折扣的，应当按照扣除现金折扣前的金额确定销售
商品收入金额。现金折扣在实际发生时计入当期财务费用。
在计算现金折扣时，还应注意销售方是按不包含增值税的价款提供现金折
扣，还是按包含增值税的价款提供现金折扣，两种情况下购买方享有的折扣金
额不同。
（2）商业折扣。商业折扣是指企业为促进商品销售而在商品标价上给予的
价格扣除。
企业销售商品涉及商业折扣的，应当按照扣除商业折扣后的金额确定销售
商品收入金额。
（3）销售折让。销售折让是指企业因售出商品的质量不合格等原因而在售
价上给予的减让。
销售折让如发生在确认销售收入之前，则应在确认销售收入时直接按扣除
销售折让后的金额确认；已确认销售收入的售出商品发生销售折让，且不属于
资产负债表日后事项的，应在发生时冲减当期销售商品收入；如按规定允许扣
减增值税税额的，还应冲减已确认的应交增值税销项税额。
（二）销售商品收入的会计处理
企业销售商品所实现的收入以及结转的相关销售成本，通过“主营业务收
入”、“主营业务成本”等科目核算。
1．一般销售商品业务
在进行销售商品的会计处理时，首先要考虑销售商品收入是否符合收入确
认条件。符合所规定的五个确认条件的，企业应及时确认收入，并结转相关销
售成本。企业判断销售商品收入满足确认条件的，应当提供确凿的证据。通常
情况下，销售商品采用托收承付方式的，在办妥托收手续时确认收入；交款提
货销售商品的，在开出发票账单收到货款时确认收入。交款提货销售商品，是
指购买方已根据企业开出的发票账单支付货款并取得提货单的销售方式。在这
种方式下，购货方支付货款取得提货单，企业尚未交付商品，销售方保留的是
商品所有权上的次要风险和报酬，商品所有权上的主要风险和报酬已经转移给
购货方，通常应在开出发票账单收到货款时确认收入。
确认销售商品收入时，应按实际收到或应收的金额，借记“应收账款”、“应
收票据”、“银行存款”等科目，按确定的销售收入金额，贷记“主营业务收入”
等科目，按增值税专用发票上注明的增值税税额，贷记“应交税费——应交增
值税（销项税额）”科目；同时，按销售商品的实际成本，借记“主营业务成本”
等科目，贷记“库存商品”等科目。企业也可在月末结转本月已销商品的实际
成本。
2．已经发出但不符合销售商品收入确认条件的商品
如果企业售出商品不符合销售商品收入确认的五个条件中的任何一条，均
不应确认收入。为了单独反映已经发出但尚未确认销售收入的商品成本，企业
应增设“发出商品”科目。“发出商品”科目核算一般销售方式下，已经发出但
尚未确认销售收入的商品成本。
企业对于发出的商品，在不能确认收入时，应按发出商品的实际成本，
借：发出商品
贷：库存商品
发出商品满足收入确认条件时，应结转销售成本，
借：主营业务成本
贷：发出商品
“发出商品”科目的期末余额应并入资产负债表“存货”项目反映。
发出商品不符合收入确认条件时，如果销售该商品的纳税义务已经发生，
比如已经开出增值税专用发票，则应确认应交的增值税销项税额，借记“应收
账款”等科目，贷记“应交税费——应交增值税（销项税额）”科目。如果纳税
义务没有发生，则不需进行上述处理。
3．销售折让
企业已经确认销售商品收入的售出商品发生销售折让时，按应冲减的销售
商品收入金额，借记“主营业务收入”科目，按增值税专用发票上注明的应冲
减的增值税销项税额，借记“应交税费——应交增值税（销项税额）”科目，按
实际支付或应退还的价款，贷记“银行存款”、“应收账款”等科目。如果发生
销售折让时，企业尚未确认销售商品收入的，则应在确认销售商品收入时直接
按扣除销售折让后的金额确认。
4．销售退回
企业售出的商品由于质量、品种不符合要求等原因而发生的销售退回，应
分别不同情况进行会计处理：
（1）尚未确认销售商品收入的售出商品发生销售退回的，应将已记入“发
出商品”科目的商品成本金额转入“库存商品”科目，借记“库存商品”科目
贷记“发出商品”科目。
（2）已确认销售商品收入的售出商品发生销售退回的，除属于资产负债表
日后事项外，一般应在发生时冲减当期销售商品收入，同时冲减当期销售商品
成本，如按规定允许扣减增值税税额的，应同时冲减已确认的应交增值税销项
税额。如该项销售退回已发生现金折扣的，应同时调整相关财务费用的金额。
已确认收入的售出商品发生销售退回时，按应冲减的销售商品收入金额，借记
“主营业务收入”科目，按增值税专用发票上注明的应冲减的增值税销项税额，
借记“应交税费——应交增值税（销项税额）”科目，按实际支付或应退还的价
款，贷记“银行存款”、“应收账款”等科目，如已发生现金折扣的，还应按相
关财务费用的调整金额，贷记“财务费用”科目；同时，按退回的商品成本，
借记“库存商品”科目，贷记“主营业务成本”科目。
5．采用预收款方式销售商品
预收款销售商品，是指购买方在商品尚未收到前按合同或协议约定分期付
款，销售方在收到最后一笔款项时才交货的销售方式。预收款销售方式下，销
售方直到收到最后一笔款项才将商品交付购货方，表明商品所有权上的主要风
险和报酬只有在收到最后一笔款项时才转移给购货方，销售方通常应在发出商
品时确认收入，在此之前预收的货款应确认为预收账款。
采用预收款方式销售商品，预收货款时，按预收的货款金额，借记“银行
存款”科目，贷记“预收账款”科目。收到最后一笔款项发出商品时，按预收
的货款总额，借记“预收账款”科目，按收到的最后一笔款项金额，借记“银
行存款”科目，按确定的销售商品收入金额，贷记“主营业务收入”科目，按
开出的增值税专用发票上注明的增值税税额，贷记“应交税费——应交增值税
（销项税额）科目；同时，按销售商品的成本，借记“主营业务成本”科目，
贷记“库存商品”科目。
6．采用支付手续费方式委托代销商品
采用支付手续费方式委托代销商品，是指委托方和受托方签订合同或协议，
委托方根据合同或协议约定向受托方计算支付代销手续费，受托方按照合同或
协议规定的价格销售代销商品的销售方式。在这种销售方式下，委托方在发出
商品时，通常不应确认销售商品收入，而应在收到受托方开出的代销清单时确
认销售商品收入，同时将应支付的代销手续费计入销售费用；受托方应在代销
商品销售后，按合同或协议约定的方法计算确定代销手续费，确认劳务收入。
采取支付手续费方式代销商品的，委托方已经发出但尚未确认销售收入的
商品成本可通过“委托代销商品”科目核算。企业发出委托代销的商品时，借
记“委托代销商品”科目，贷记“库存商品”等科目。收到受托方开具的代销
清单时，根据代销清单上注明的已销商品情况，按应收的款项，借记“应收账
款”等科目，按合同或协议价确定的销售收入金额，贷记“主营业务收入”科
目，按应交的增值税销项税额，贷记“应交税费——应交增值税（销项税额）”
科目；同时结转已销商品的成本，借记“主营业务成本”等科目，贷记“委托
代销商品”科目；委托方计算确定的代销手续费，借记“销售费用”科目，贷
记“应收账款”等科目。
受托方可通过“受托代销商品”、“受托代销商品款”等科目，对受托代销
商品进行核算。确认代销手续费收入时，借记“受托代销商品款”科目，贷记
“其他业务收入”等科目。
7．销售材料等存货
企业在日常活动中还可能发生对外销售不需用的原材料、随同商品对外销
售单独计价的包装物等业务。企业销售原材料、包装物等存货也视同商品销售，
其收入确认和计量原则比照商品销售处理。企业销售原材料、包装物等存货实
现的收入以及结转的相关成本，通过“其他业务收入”、“其他业务成本”科目
核算。
企业销售原材料等确认其他业务收入时，按售价和应收取的增值税，借记
“银行存款”、“应收账款”等科目，按实现的其他业务收入，贷记“其他业务
收入”科目，按增值税专用发票上注明的增值税税额，贷记“应交税费——应
交增值税（销项税额）”科目。结转出售原材料等的实际成本时，借记“其他业
务成本”科目，贷记“原材料”等科目。
三、提供劳务收入的核算
企业提供劳务的种类很多，如旅游、运输、饮食、广告、咨询、代理、培
训、产品安装等。有的劳务一次就能完成，且一般为现金交易，如饮食、理发、
照相等；有的劳务需要花费一段较长的时间才能完成，如安装、旅游、培训、
远洋运输等。企业提供劳务收入的会计处理因劳务完成时间的不同而不同。
企业对外提供劳务所实现的收入以及结转的相关成本，如属于企业的主营
业务，应通过“主营业务收入”、“主营业务成本”等科目核算；如属于主营业
务以外的其他经营活动，应通过“其他业务收入”、“其他业务成本”等科目核
算。企业对外提供劳务发生的支出一般先通过“劳务成本”科目予以归集，待
确认为费用时，再由“劳务成本”科目转入“主营业务成本”或“其他业务成
本”科目。
（一）在同一会计期间内开始并完成的劳务
对于一次就能完成的劳务，或在同一会计期间内开始并完成的劳务，应在
提供劳务交易完成时确认收入，确认的金额通常为从接受劳务方已收或应收的
合同或协议价款，确认原则可参照销售商品收入的确认原则。
对于一次就能完成的劳务，企业应在提供劳务完成时按所确定的收入金额，
借记“应收账款”、“银行存款”等科目，贷记“主营业务收入”等科目；同时，
按提供劳务所发生的相关支出，借记“主营业务成本”等科目，贷记“银行存
款”等科目。
对于持续一段时间但在同一会计期间内开始并完成的劳务，企业应在为提
供劳务发生相关支出时，借记“劳务成本”科目，贷记“银行存款”、“应付职
工薪酬”、“原材料”等�